Endring av konsernbidrag

Uttalelsen er en oppfølging av direktoratets uttalelse av 24. april 2013.

Skattedirektoratet legger til grunn at endringsadgangen vil kunne omfatte andre selskaper enn de som opprinnelig mottok eller avga konsernbidrag, og at det kan være aktuelt å endre for senere inntektsår enn det året endringen gjelder.

Hvilke selskaper omfatter endringsadgangen?

Når vilkårene for endring av konsernbidrag er oppfylt, kan selskapet som har fått sin inntekt forhøyet avgi konsernbidrag til andre selskap innen konsernet, selv om selskapet opprinnelig ikke har gitt konsernbidrag til disse selskapene. Endringsadgangen er ikke begrenset til bare å reversere eller øke de opprinnelig avgitte bidrag. 

Etterfølgende inntektsår

Høyesterett og Finansdepartementet har bare behandlet spørsmålet om rett til endring av konsernbidrag for det inntektsåret den underliggende materielle endringssaken gjelder. For etterfølgende år må det etter direktoratets syn foretas en vurdering av om saken skal tas opp til behandling etter ligningsloven § 9-5 nr. 7, der det legges vekt på spørsmålets betydning, skattyters forhold, sakens opplysning og tiden som er gått.

Når det gjelder momentet "sakens opplysning" vil det normalt være en forutsetning at skattyterne leverer korrigerte ligningspapirer eller annen dokumentasjon som gir skattemyndighetene tilstrekkelig grunnlag for å foreta endringene uten at det innebærer betydelig merarbeid.

Sirkelkonsernbidrag

Sirkelkonsernbidrag innebærer at selskapet både mottar og avgir konsernbidrag samme år, og at mottatt konsernbidrag benyttes som grunnlag for videre utdeling. I utgangspunktet er det akseptert at det er adgang til å yte sirkelkonsernbidrag, se BFU 22/05.

Etter direktoratets vurdering er det anledning til å yte sirkelkonsernbidrag også ved endring av konsernbidrag. En økning av konsernbidrag forutsetter beslutning av generalforsamlingen, og at reglene i aksjeloven/allmennaksjeloven følges. De hensyn som er beskrevet ovenfor om endring for etterfølgende år vil også være relevante ved vurdering av endring som innebærer sirkelkonsernbidrag.

Konsekvenser av omorganiseringer som har medført endringer i selskapsstrukturen

Når endring av ligning gjennomføres flere år etter det opprinnelige inntektsåret, kan det ha skjedd endringer i selskapsstrukturen. Etter Skattedirektoratets syn er det en betingelse for endring av konsernbidrag at selskapene eksisterte både i det inntektsåret ligningen er endret for og i det året endring av konsernbidrag besluttes. Om konsekvensene av omorganiseringer skriver direktoratet følgende i uttalelsen:  

• Hvis det avgivende og det mottakende selskapet er fusjonert til ett selskap, vil det ikke være mulig å oppfylle vilkårene om ny selskapsrettslig beslutning. Da kan ikke konsernbidrag for tidligere år kan endres.
• Dersom det givende og det mottakende selskapet fremdeles eksisterer som separate selskaper kan vilkårene for å endre konsernbidrag fremdeles være oppfylt, selv om det har vært endringer i selskapsstrukturen som f.eks. fusjon eller fisjon.
• Hvis det mottakende selskapet er oppløst for fusjon, og fusjonen er gjennomført med full skattemessig kontinuitet, kan det fusjonerte selskapet kan være mottaker av konsernbidrag, forutsatt at de øvrige vilkårene er oppfylt.
• Det avgivende selskapet kan også endre konsernbidrag selv om det har fusjonert med et annet selskap eller det har gjennomført en fisjon. Det er en forutsetning at fusjonen eller fisjonen er gjennomført med full skattemessig kontinuitet, og at de øvrige vilkårene er oppfylt.
• Dersom selskapet ikke ville vært i posisjon til å avgi konsernbidrag uten fusjonen, f.eks. som følge av at selskapet ikke har tilstrekkelig egenkapital, kan dette stille seg annerledes. Det må i disse tilfellene foretas en konkret vurdering av hvilken betydning en omorganisering skal få.